Ja kādreiz ir nācies apskatīt Valsts ieņēmumu dienesta (VID) publicēto nodokļu administrēšanas lēmumu sadaļu, tad noteikti ir redzēts kupls pievienoto vērtības nodokļa (PVN) atmaksas atteikumu skaits. VID pienākumus likumdevējs ir precizējis vairākkārt, mēģinot panākt vieglāku un ātrāku PVN atmaksāšanas gaitu. Vai tas ir izdevies? Kā notiek patiesībā?

VID pienākumi

Kopš 2021.gada janvāra Pievienotās vērtības nodokļa likuma (PVN likums) 109.pants nosaka, ka VID, veicot nodokļu administrēšanas pasākumus, atmaksā apstiprināto pārmaksāto nodokļa summu par taksācijas periodu 30 dienu laikā pēc:

  • PVN deklarācijas iesniegšanas termiņa;
  • PVN deklarācijas iesniegšanas dienas, ja nodokļa deklarācija ir iesniegta pēc noteiktā iesniegšanas termiņa;
  • precizētās PVN deklarācijas iesniegšanas dienas, ja iesniegta precizēta nodokļa deklarācija. Šāds regulējums savulaik tika ieviests, lai atvieglotu uzņēmēju situāciju, kad tika ilgstoši iesaldēts pārmaksātais PVN un VID uzsāka garās pārbaudes, lai pārliecinātos par to, ka katra izdevumu pozīcija ir pamatoti iekļauta deklarācijā. It īpaši uzņēmēju iebildumi pret VID praktizēto pārmaksu aizkavēšanu, kas radās, pieņemoties spēkā Covid-19 pandēmijai, jo PVN pārmaksu bloķēšana būtiski samazināja pieejamo apgrozāmo līdzekļus uzņēmumiem.

Tāpat uzņēmējus neapmierināja, ka noteiktām uzņēmumu grupām (piemēram, eksportētājiem un tiem, kam PVN pārmaksas pārsniedza 5000 eiro) atmaksas bija jāveic 30 dienu laikā, bet tiem, kas šiem kritērijiem neatbilda, bija jāgaida ievērojami ilgāk. Protams, visvairāk cieta mazie uzņēmumi, kas specializējās iekšzemes darījumos.

PVN atmaksas process

Vai atmaksu operativitāte ir uzlabojusies? Statistiski noteikti ir uzlabojumi. Proti, PVN likums VID ir noteicis konkrētu termiņu, kurā jāpārbauda deklarācija un jāatmaksā PVN. Ja VID to pārkāpj, VID jākompensē uzņēmējam nokavējuma procenti – likuma “Par nodokļiem un nodevām” (likums par NN) 28.panta 2.daļa nosaka kompensācijas apmēru – 0,03% no aizkavētās atmaksas apmēra par katru kavēto dienu. Tādēļ vilcināšanās ar atmaksāšanu vairs nenotiek.

Tomēr PVN deklarāciju pārbaudes acīmredzami ir kļuvušas skrupulozākas – VID bieži atsaka apstiprināt deklarācijas un biežākais atteikuma iemesls ir pieprasīto paskaidrojumu un deklarāciju nesaņemšana no nodokļu maksātājiem, šo tendenci skaidri redzam arī VID lēmumu apkopojuma tabulā. No VID puses tiek prasīts iesniegt darījuma attaisnojuma dokumentus – rēķinus, samaksas dokumentus, līgumus, kā arī paskaidrojumus, kādēļ konkrētais darījums nepieciešams uzņēmēja saimnieciskajai darbībai. Lieki piebilst – par paskaidrojuma iesniegšanas termiņa pagarinājumu vienoties šobrīd ir samērā grūti, jo VID nevēlas pārkāpt noteiktos izskatīšanas termiņus.
_______________________________________________________________________
Noilguma termiņš nodokļu lietās ir svarīgs gan nodokļu maksātājam, gan nodokļu iestādei, jo saprātīgu termiņu noteikšana ir paredzēta aizsardzībai
_______________________________________________________________________
Lai izvērtētu PVN pārmaksas, VID mēdz pārcensties – starp kuriozākajiem pieprasījumiem ir lūgumi paskaidrot darbinieka darba apavu saistību ar uzņēmuma darbību, samērā ierasti ir lūgumi paskaidrot remonta materiālu izlietojumu. VID nežēlastībā bieži krīt juridiskie pakalpojumi – VID nepieciešams gan skaidrojums, kādai ar PVN apliekamai darbībai tie tikuši saņemti, gan arī pietiekami plaša informācija (līgumi un rēķini), lai varētu novērtēt, vai tiešām šie juridiskie darbi attiecas uz uzņēmuma darbību. Tādēļ pakalpojumu sniedzējiem jau laicīgi jāsagatavo ne tikai rēķins par izdarīto darbu, bet detalizētāks veikto darbu apraksts, pretējā gadījumā četru stundu pārbaude varētu būt nepietiekama.

Nereti pēc tam, kad uzņēmējiem beidzot ir izdevies atlicināt laiku dokumentu un paskaidrojumu sagatavošanai, tad PVN atmaksu pieprasa atkārtoti. Formāli vērtējot – tagadējā situācijā parasti pie PVN atmaksas novēlotas saņemšanas vainīgs būs pats uzņēmējs – jo nav spējis pamatot pārmaksu VID noteiktajos termiņos.

 

EST lieta C-615/21 (Ungārija)

Lietas apstākļi

 

Uzņēmums atskaitīja PVN priekšnodokli par precēm, ko tā iegādājās 2010.gada jūnijā, kā arī laikposmā no 2010.gada novembra līdz 2011.gada septembrim. Nodokļu iestāde 2011.gada decembrī uzsāka pārbaudi. Pārbaudes beigās nodokļu administrācija secināja, ka daļa no atskaitītā PVN nebija atskaitāma, jo daļa no šajā saistībā iesniegtajiem rēķiniem neatbilda nevienam faktiskam saimnieciskajam darījumam un otra daļa attiecās uz krāpšanu nodokļu jomā, par ko prasītāja zināja.

Ar nodokļu iestādes lēmumu 2015.gadā prasītājai tika noteikts pienākums samaksāt nodokļu parādu kopsummu 464 581 eiro, noteikta soda nauda – 348 433 eiro un nokavējuma nauda – 147 860 eiro. Uzņēmums apstrīdēja lēmumu, un nodokļu iestādes augstākā līmeņa lēmums 2015.gada decembrī bija – atcelt nokavējuma naudu, bet pārējā daļā lēmums tika atstāts spēkā.

Turpinoties apstrīdēšanai, jau 2018.gadā Ungārijas administratīvā tiesa atcēla nodokļu administrācijas lēmumu un noteica pienākumu uzsākt jaunu procedūru. Pamatojums: lai arī nodokļu iestāde bija pareizi konstatējusi faktus lietā, lēmuma pamatojums bija pretrunīgs.

Dažas dienas pēc tiesas sprieduma nodokļu iestāde pieņēma tādu pašu lēmumu, kāds bija tās sākotnēji pieņemtais lēmums (samazinot soda naudu), tajā saglabājot iepriekšējās tiesas minētās pretrunas. 2018.gada jūlijā tiesa atcēla arī šo nodokļu administrācijas lēmumu un atkal uzdeva nodokļu iestādei sākt procesu no jauna, jo pretrunas nebija novērstas.

2020.gada janvārī jau Augstākā tiesa, izskatot nodokļu iestādes pārsūdzību, atstāja spēkā iepriekšējās instances spriedumu. Tiesa piekrita, ka iestādei tik tiešām bija tikai īss laika posms, pirms tai tika apturētas tiesības noteikt nodokli un arī atmaksājamo PVN summu, taču šāds apstāklis neatbrīvo to no tās likumā noteikto pienākumu izpildes.

Eiropas Savienības Tiesai (EST) tika uzdots jautājums – vai tiesiskās drošības princips, kā arī efektivitātes princips ir jāinterpretē tā, ka ar tiem tiek pieļauts tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, ar ko tiesai netiek atzīta nekāda rīcības brīvība, saskaņā ar kuru termiņš, kurā izbeidzas nodokļu iestādes tiesības noteikt nodokli, tiek apturēts uz laiku, kamēr notiek pārbaude tiesā?

Šobrīd šajā lietā ir pieejams tikai ģenerāladvokāta viedoklis. Lai arī šis viedoklis nav saistošs EST tiesnešiem, tomēr statistiski visbiežāk EST spriedums sakrīt ar ģenerāladvokāta viedokli. Tādēļ ģenerāladvokāta veiktajai analīzei un secinājumiem ir nozīme, vērtējot tendences judikatūrā, un atsauces uz ģenerāladvokāta viedokli bieži tiek iekļautas spriedumos ne tikai konkrētajā izskatāmajā lietā, bet arī citos spriedumos.

 

Ģenerāladvokāta analīze

 

Vispirms, ģenerāladvokāts definē jautājuma būtību: viena un tā paša nodokļu strīda ietvaros viena pēc otras ir sekojušas vairākas tiesvedības procedūras, bet šajā lietā nav bijis iespējams pieņemt galīgo lēmumu nodokļu iestādes dēļ, un arī Ungārijas nodokļu tiesību akti neparedz šādu situāciju un nespēj to novērst. Jautājuma būtība ir – vai šādā gadījumā termiņa neierobežotība atbilst Eiropas Savienības tiesībām?

Vispirms, ģenerāladvokāts secina, ka šis jautājums pēc būtības neliek sniegt interpretāciju direktīvai 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu.

Ģenerāladvokāts vērtējis tiesību principu piemērošanu:

  • Līdzvērtības princips – tas paredz, lai ES tiesību īstenošanas procesuālie noteikumi, kas paredzēti valstu tiesību aktos, nebūtu ierobežojošāki par tiem, kas attiecas uz valsts tiesību īstenošanu ar līdzīgu mērķi vai pamatu;
  • Efektivitātes princips – tas nozīmē, ka valsts procedūru reglamentējošie noteikumi nedrīkst būt tādi, kas praktiski nepieļauj (vai pārmērīgi apgrūtina) ES tiesību sistēmā piešķirto tiesību īstenošanu;

Vienlaikus, dalībvalstu pienākums ir arī veikt visus nepieciešamos pasākumus, lai nodrošinātu maksājamā PVN iekasēšanu un apkarotu izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un nodokļu apiešanu. Tādējādi, ģenerāladvokāta skatījumā, lai gan šajā lietā prasītāja apgalvo, ka tās tiesības uz PVN atskaitīšanu ir ierobežotas, nodokļu iestāde lietā ir konstatējusi krāpšanu nodokļu jomā. Principā, dalībvalsts var apturēt PVN atmaksu līdz strīda galīgai izšķiršanai tiesā, taču tiesību uz atskaitīšanu atteikumam vienmēr ir jāatbilst samērīguma prasībai.

Tāpat noilguma termiņš nodokļu lietās ir vienlīdz svarīgs gan nodokļu maksātājam, gan nodokļu iestādei, jo saprātīgu termiņu noteikšana ir paredzēta gan nodokļu maksātāja, gan nodokļu iestādes aizsardzībai, nepadarot neiespējamu vai pārmērīgi grūtu ES tiesiskajā kārtībā piešķirto tiesību īstenošanu.

Attiecībā uz noilguma termiņa apturēšanu tiesvedības laikā jāatzīmē, ka noilguma termiņa pārtraukšanas pamatu esamība ir paredzēta tieši tādēļ, lai nodrošinātu efektivitātes principa ievērošanu, garantējot, ka noilguma termiņš nebeidzas tiesvedības laikā, pat ja nodokļu maksātājs īsteno ES tiesību sistēmā piešķirtās tiesības. Ģenerāladvokāts īpaši atzīmē – nodokļu jautājumos noteikumi par noilguma termiņiem ir paredzēti, lai nodrošinātu, ka nodokļu iestāde nevar bezgalīgi apšaubīt nodokļu maksātāja nodokļu situāciju.

 

Ģenerāladvokāta secinājums

 

Tiesiskās drošības un efektivitātes principi pieļauj valsts tiesisko regulējumu, kur paredzēts, ka noilguma termiņš tiek apturēts uz tiesvedības laiku gadījumā, ja nodokļu maksātājs izmanto savas pārsūdzības tiesības, un ka tas tiek pagarināts, ja nodokļu iestādei tiek uzdots uzsākt jaunu procedūru. Tas nepieciešams, lai nodrošinātu nodokļu maksātājam iespēju izmantot savas pārsūdzības tiesības un nodokļu iestādei, izpildot valsts tiesas lēmumu, lemt par nodokļu maksātāja nodokļu stāvokli.

Analizējot konkrētās lietas apstākļus kopumā, ģenerāladvokāts arī norāda, ka vispirms ir jānoskaidro, vai šajā lietā ir jāvērtē labas pārvaldības princips: labas pārvaldības princips paredz, ka administratīvai iestādei, veicot pārbaudes pienākumus, ir rūpīgi, uzmanīgi un objektīvi jāpārbauda visi būtiskie jautājumi, lai, pieņemot galīgo lēmumu, tās rīcībā būtu vispilnīgākā un uzticamākā iespējamā informācija.

Ģenerāladvokāts nesniedza viedokli par to, vai lietas sarežģītības dēļ tiesvedība varēja ieilgt, vai tomēr situāciju jāskaidro ar nodokļu iestādes pienākumu neizpildi, tomēr uzsver: ne nodokļu iestādes kļūda pati par sevi vai tās neveiksmīgs mēģinājums izpildīt tiesas nolēmumu nav uzskatāms par nodokļu iestādes pārkāpumu, pat ja tas noticis atkārtoti. Konkrētās lietas apstākļus tomēr ir jāizvērtē Ungārijas tiesai.

Līdz ar to ģenerāladvokāts iesaka EST sniegt šādu atbildi: noilguma termiņa apturēšana nav pretrunā tiesiskās drošības un efektivitātes principiem. Tomēr Ungārijas tiesai ir jāizvērtē, vai nodokļu procedūras atkārtošana un attiecīgās pārbaudes tiesā ir veiktas galvenokārt nodokļu iestādes darba nepilnību dēļ vai arī tajā ir vainojamas valsts tiesas un no tā jāsecina, vai nodokļu maksātājam ir tiesības uz atlīdzību.

 

Vai Ungārijas problēmas redzam arī Latvijā?

Tiesas nevērtē VID neizdarību

 

No vienas puses, atmaksu jautājumus lielākajā daļā gadījumu izdodas atrisināt starp nodokļu maksātājiem un VID, neiesaistoties tiesvedībās. Ģenerāladvokāta aprakstīto iestādes pieļauto savu pienākumu nepildīšanu, kā rezultātā tiek pagarināti PVN atmaksas termiņi, tiešā veidā Latvijas judikatūrā neesam novērojuši – tātad kopumā jāsecina, ka tiesas pat neanalizē, vai izskatāmajā lietā ir pamats runāt par VID neizdarības dēļ nepamatotu PVN atmaksas aizkavēšanu.
Tāpat, skatot visu trīs instanču administratīvās tiesu spriedumus, redzams, ka VID noteikti ir jomas, kur uzlabot savu sniegumu. Visvairāk ir pamats bažām par labas pārvaldības principa ievērošanu.
_______________________________________________________________________
Noteikumi par noilguma termiņiem ir paredzēti, lai nodrošinātu, ka nodokļu iestāde nevar bezgalīgi apšaubīt nodokļu maksātāja nodokļu situāciju
_______________________________________________________________________
Vispirms, tiesām vairākās tiesvedībās un pārāk bieži nācies VID aizrādīt, ka tām nevajadzētu darīt VID darbu, t.i., veikt nodokļu maksātāju auditu un nodarboties ar pierādījumu meklēšanu un apkopošanu VID vietā. VID ir jāseko tiesu praksē iedibinātajiem principiem un algoritmiem, kā izvērtēt nodokļu maksātāju darījumus šaubu gadījumā.

Tāpat gan EST, gan Latvijas tiesu judikatūrā ir sniegti nepārprotami norādījumi par to, ka VID ir jāuzrāda un rakstveidā jānovērtē pierādījumi, ar kuriem VID pamatojis savu lēmumu. VID konstanti ignorē Administratīvā procesa likumā noteikto pienākumu sniegt nodokļu maksātājam norādījumus par to, kāda informācija būtu nepieciešama lietas apstākļu noskaidrošanai. Savos lēmumos VID to pamato šādi – nodokļu maksātāja skaidrojumi ir pārāk vispārīgi un nesniedz specifisku informāciju vai VID audita rezultātā neizdevās pārliecināties par [..].

 

PVN atmaksu atteikumu seriāls – ar raksturu

 

Tie, kuri seko līdzi jaunumiem Latvijas tiesu judikatūrā nodokļu lietās, būs pamanījuši, ka 2022. un 2023.gadā regulāri tiek publicēti spriedumi par kāda Latvijas uzņēmuma PVN atmaksu pieprasījumiem no VID. Īsumā – VID uzskatījis, ka konkrētajam uzņēmumam nebija pamata piemērot 0% PVN preču piegādēm ES, jo uzņēmuma darījumu partneri bijuši iesaistīti PVN izkrāpšanas shēmās. Tāpēc uzņēmumam atteiktas ikmēneša PVN pārmaksas, kas radušās, atskaitot PVN priekšnodokli, vienlaikus pārdošanas darījumiem piemērojot 0% PVN. Nodokļa pārmaksu apmērs svārstījies starp 990 un 8040 eiro.

Principā, šajā situācijā nebūtu nekā pārsteidzoša, ja vien tiesā par strīdiem starp konkrēto uzņēmumu un VID nebūtu ierosinātas jau 16 lietas: par vienu mēnesi 2017.gadā, diviem mēnešiem 2018.gadā, deviņiem mēnešiem 2019.gadā un četriem mēnešiem 2020.gadā.

Tiesa visos gadījumos ir spriedusi par labu uzņēmumam, tomēr VID arvien turpinājis spriedumu apstrīdēšanu jaunā tiesas instancē, tādēļ uzņēmumam, līdzīgi kā EST lietā C-615/21, ir jāsamierinās, ka PVN atmaksa tiek atlikta līdz katras nākamās tiesas instances spriedumam. Senāts ir pieņēmis jau septiņus lēmumus par atteikšanos ierosināt kasācijas tiesvedību šī uzņēmuma strīdos ar VID. Diemžēl, galīgais nolēmums pieņemts tikai 2023.gada sākumā, tādējādi uzņēmumam uz savu PVN atmaksu bija jāgaida vismaz trīs gadi.

Atgriežamies pie ģenerāladvokāta piezīmes, ka nodokļu iestāde nevar bezgalīgi apšaubīt nodokļu maksātāja nodokļu situāciju, šeit nu ir skaidri redzams, ka VID šādi principi ir sveši. Tāpat arī paša VID un tiesas resursu saprātīga izmantošana nešķiet prioritāra.