Senāta Administratīvo lietu departaments šī gada 14.martā pieņēma spriedumu lietā SKA-200/2023, ar ko atcēla Administratīvās apgabaltiesas 2021.gada 28.jūnija spriedumu, kura pamatā bija strīds, kas izcēlies starp pieteicēju un Valsts ieņēmumu dienestu (VID) par nodokļa apmēru nekustamā īpašuma atsavināšanas darījumā. Izskatām nedaudz sīkāk šo spriedumu!

Lietas būtība

Izskatāmajā lietā strīda pamatā bija jautājums par to, kādā apmērā personas ienākums no tai piederošā nekustamā īpašuma (dzīvokļa) realizācijas ir apliekams ar iedzīvotāju ienākuma nodokli (IIN), kas arī tiek dēvēts par kapitāla pieauguma nodokli.

Pamatstrīda jautājumam pakārtots strīds lietā bija arī par to, vai visi personas veiktie ieguldījumi dzīvoklī ir atzīstami par izdevumiem, kas saistīti ar šī nekustamā īpašuma uzlabošanu un atjaunošanu, un secīgi dod personai tiesības samazināt budžetā maksājamo IIN, atbilstoši likuma “Par iedzīvotāju ienākuma nodokli” (likums par IIN) 11.9panta 5.1daļas nosacījumiem.

VID pozīcija

Šajā lietā VID neatzina personas veiktos ieguldījumus dzīvoklī, jo uzskatīja, ka attiecīgie darījumi noformēti ar mērķi samazināt pieteicējas nodokļu maksājumus. Savus secinājumus VID balstīja uz tā rīcībā esošās informācijas, kas saņemta no ārvalstu nodokļu administrācijām attiecībā uz pieteicējas darījumu partneriem, Lietuvā un Igaunijā reģistrētiem komersantiem.

Saskaņa ar šo informāciju, pieteicējas strīda darījumu partneri, kuri atbilstoši pieteicējas paskaidrojumiem, bija veikuši būvniecības darbus tās pārdotajā dzīvoklī, ir atzīstami par fiktīvajiem uzņēmumiem, jo tiem nav resursu saimnieciskās darbības veikšanai (darbinieku, saimnieciskās darbības īstenošanas vietas utt.). Viens no lietā minētajiem Lietuvas uzņēmumiem ir iekļauts maksātāju riska grupā kā fiktīvs uzņēmums.

Tāpat VID uzskatījis, ka nav saprotams, par kādiem paveiktajiem darbiem veikti maksājumi skaidrā naudā par ievērojamām summām, kas norādītas minēto sabiedrību vārdā noformētajos kases ieņēmumu orderos. Proti, nav pievienoti rēķini ar paveikto darbu uzskaiti vai citi dokumenti, kas pamatotu katras summas apmēru.

Tiesu spriedumi

Izskatot lietu pirmās instances tiesā, liecinieku statusā tika nopratināti pieteicējas darījumu partneru amatpersonas, kuru sniegtajā informācijā tiesa konstatēja būtiskas pretrunas ar pašas pieteicējas paskaidrojumiem par darījumu norises un norēķinu faktiskiem apstākļiem. Šie apstākļi veicināja pieteicējai nelabvēlīga sprieduma pieņemšanu, tāpēc šo lietu turpināja izskatīt apelācijas institūcijas tiesa.

Apgabaltiesas spriedums

Apgabaltiesa, vērtējot to, vai ir pierādīts tas, ka remonts dzīvoklī ir veikts tieši laikā, kad tas piederēja pieteicējai un pieteicējas norādītajā apjomā, piekrita VID, secinot, ka pieteicējas darījumu partneri ir komersanti, kas neveic godprātīgu komercdarbību jeb darbojās kā fiktīvi komersanti savās reģistrācijas valstīs. VID apkopotās ziņas par šiem komersantiem to pilnībā apliecināja.

Vienlaikus apgabaltiesa atzīst, ka minētais nenozīmē, ka pieteicējas dzīvoklī nav ticis veikts remonts un ka viņai nav radušies ar to saistīti izdevumi. Turklāt apgabaltiesa uzskata, ka mūsdienās ir normāli, ka remonta darbus veic juridiska persona un par darījumu tiek noformēti attiecīgi dokumenti. Tāpat pakalpojuma saņēmējs var nezināt, vai komersants, ar kuru noslēgts līgums, darbojas tiesiski, vai arī tiek izmantots tikai aizsegam.

Apgabaltiesa piekrita, ka pirmās instances tiesā nopratinātie liecinieki sniedza vispārīgas liecības par darījumiem ar pieteicēju, turklāt ir saskatāmas arī pretrunas ar pieteicējas paskaidroto. Tomēr šo liecinieku liecības nav tādas, kas būtu absolūti neskaidras un no tām nevarētu pateikt, ka liecinieki vismaz kā fiziskas personas faktiski tiešām veica būvdarbus.
_______________________________________________________________________
Jebkurai privātpersonai pirms darījuma noslēgšanas ar kādu komersantu par remontdarbu veikšanu, ir jābūt īpaši uzmanīgai dokumentu sastādīšanas un norēķinu procesā.
_______________________________________________________________________
Veicot dziļāku liecinieku liecību analīzi, apgabaltiesa secināja, ka nopratinātās personas veica remontu tieši pieteicējas dzīvoklī. Tāpat liecinieku nosauktie darbi atbilst tiem darbiem, kas norādīti pārbaudei iesniegtajās tāmēs. Arī liecinieku nosauktās – par darbiem samaksātās – naudas summas ir ļoti tuvas tāmēs norādītajām summām. No atsevišķiem lietā esošiem pierādījumiem apgabaltiesa konstatēja arī būvdarbos izmantotā materiāla apjoma atbilstību tāmēs norādītajam.

Balstoties uz iepriekš minēto, apgabaltiesa atzinusi, ka remonts dzīvoklī ir veikts laikā, kad tas bijis pieteicējas īpašumā. Tāpat apgabaltiesa atzinusi, ka konkrētajā lietā saskatāmi ne tikai tādi apstākļi, kas pierāda, ka pieteicēja būtu mākslīgi noformējusi darījumus ar trīs komersantiem, bet arī tādi, kas liecina, ka faktiski remontdarbi tika veikti laikā, kad dzīvoklis bija pieteicējas īpašumā.

Vērtējot to, vai remonts dzīvoklī veikts pieteicējas norādītajā apjomā jeb tā, kā tas ir ietverts komersantu tāmēs, apgabaltiesa atzina, ka tāmēs ietvertie darbi kopumā parāda, kāds remonts ir veikts dzīvoklī – tāmes savstarpēji nepārklājas, bet papildina viena otru.

Ņemot vērā, ka lietā ir izveidojusies situācija, kurā nav pārliecinošu un tiešu pierādījumu par dzīvoklī veiktajiem ieguldījumiem, apgabaltiesa uzskatīja, ka pieteicēja ir darījusi visu iespējamo, lai ar netiešiem pierādījumiem apliecinātu savus ieguldījumus, tostarp, konsultējusies ar speciālistiem par tāmēs norādītās informācijas ticamību.

Apkopojot visus lietas ietvaros noskaidrotos apstākļus, apgabaltiesa atzinusi, ka pieteicēja pietiekami detalizēti un loģiski ir izskaidrojusi, kā tika veikts remonts dzīvoklī – paskaidrojumi par to ir nemainīgi. Ar komersantiem noslēgto līgumu pielikumos esošās tāmes un pieņemšanas-nodošanas akti ir savstarpēji saskanīgi un viens otru papildinoši un sniedz priekšstatu par dzīvoklī veiktā remonta apjomu un nepieciešamajiem ieguldījumiem. Tāpat apgabaltiesa atzinusi, ka lietā nav tādu ziņu, kas liecinātu, ka izdevumi par remontu dzīvoklī būtu radušies kādai citai personai, nevis pieteicējai.

Apgabaltiesa atzinusi, ka par ieguldījumiem, kas veikti dzīvokļa uzlabošanai, ir atzīstami visās trīs tāmēs norādītie izdevumi, ar vienu izņēmumu par samērā nebūtisku summu (ap 5 tūkst. eiro) – par rozetēm un kabeļiem un to montāžas darbiem. Attiecīgi apgabaltiesas ieskatā ir atceļams pieteicējai aprēķinātais IIN un nokavējuma nauda daļā, ko ietekmē veiktie ieguldījumi dzīvoklī apmēram 97 tūkst. eiro apmērā.

Senāta viedoklis

Gan pieteicēja, gan VID šajā lietā ir iesniegušas kasācijas sūdzības par to apgabaltiesas sprieduma daļu kura attiecīgai pusei bijusi nelabvēlīga.

Analizējot pieteicējas kasācijas sūdzībā izteiktos argumentus, Senāts atzinis par nepamatotu apgabaltiesas pieeju pierādījumu novērtēšanā attiecībā uz elektroinstalācijas izmaksām atzīstot, ka apgabaltiesas spriedums šajā daļā ir atceļams.

Analizējot VID argumentus, Senāts ir veicis pārbaudi par to, vai dotajā situācijā, ieguldījumus dzīvoklī var pierādīt ar netiešiem pierādījumiem, (t.i., ar novērtējumu par veikto darbu un ieguldīto materiālu tirgus cenām). Senāts konstatēja, ka nevar izslēgt, ka izņēmuma gadījumā fizisko personu veikto ieguldījumu apmērs var tikt aprēķināts (vismaz daļēji) uz pieņēmumu pamata. To, Senāta ieskatā, prasītu taisnīguma apsvērumi un samērīguma principa ievērošana nodokļu maksāšanā.
_______________________________________________________________________
Izvairīšanās no nodokļu maksāšanas rada iespēju sniegt pakalpojumus un pārdot preces par cenām, kas ir zemākas nekā tirgus cenas.
_______________________________________________________________________

Senāts uzskata, ka lietā nav konstatēti tādi apstākļi, kas norāda, ka personai objektīvi nav iespējams iesniegt pierādījumus, kas apstiprinātu ieguldījumu veikšanu.

Vienlaikus ir konstatēti tādi apstākļi, kas rada pamatotas šaubas par ieguldījumu patieso apmēru, jo pieteicējas pakalpojumu sniedzēji neveica godprātīgu komercdarbību jeb darbojās kā fiktīvi komersanti. Tas secināts arī citu pazīmju dēļ, kas parastā gadījumā var liecināt par izvairīšanos no nodokļu maksāšanas, piemēram, norēķinu veikšana tikai skaidrā naudā ievērojamos apjomos, lai gan darījumi noslēgti ar juridiskajām personām.

Senāts uzsver, ka izvairīšanās no nodokļu maksāšanas rada iespēju sniegt pakalpojumus un pārdot preces par cenām, kas ir zemākas nekā tirgus cenas. Tas ir pamats apšaubīt, ka arī konkrētajā gadījumā tirgus cenas atspoguļo pieteicējas patiesos ieguldījumus dzīvoklī un to, ka būtu pieļaujams ieguldījumu apmēru noteikt pēc būvinženieru atzinumiem.

Turklāt, ja pieteicēja apzināti piedalījusies darījumos ar personām, kas izvairās no nodokļu maksāšanas, tas apstiprinātu, ka viņai, iespējams, bijusi vēlme samazināt būvniecības un remonta izmaksas. Tas vēl jo vairāk apstiprinātu faktu, ka faktiskās izmaksas neatbilst tirgus cenām.

Senāts īpaši uzsvēris, ka tādēļ lietā ir vērtējama arī pašas pieteicējas saistība ar iespējamu izvairīšanos no nodokļu maksāšanas.

Ievērojot minēto, Senāts atzinis, ka apgabaltiesas spriedumā nav ietverts vispusīgs un pilnīgs lietas apstākļu un pierādījumu novērtējums, un VID kasācijas sūdzībā izteiktā argumentācija ir atzīstama par pamatotu. Tas nozīmē, ka, izvērtējot abu kasācijas sūdzību argumentus, apgabaltiesas spriedums ir atceļams daļā, kas attiecas uz VID neatzītajiem pieteicējas ieguldījumiem dzīvoklī, un lieta šajā daļā ir nosūtāma Administratīvajai apgabaltiesai jaunai izskatīšanai.

Nākas secināt

Atkārtoti izskatot šo lietu otrās instances tiesā, tiesai būs jāpieliek pūles, lai noskaidrotu, kāda bijusi pašas pieteicējas saistība ar iespējamo izvairīšanos no nodokļu nomaksas pilnā apmērā. Izskatās, ka šajā lietā tiks piemēroti principi, ar kuriem parasti pieteicēji saskarās pievienotās vērtības nodokļa izkrāpšanas lietās, proti, tiesa pārbaudīs to, vai pieteicēja zināja un vai tai vajadzēja zināt, ka, slēdzot darījumus ar pakalpojuma sniedzējiem, tā tiek iesaistīta nodokļu samazināšanas plānā.

Analizējot konkrētajā lietā izveidojušos situāciju kopumā, secināms, ka jebkurai privātpersonai pirms darījuma noslēgšanas ar kādu komersantu par remontdarbu veikšanu, ir jābūt īpaši uzmanīgai dokumentu sastādīšanas un norēķinu procesā, īpaši ja attiecīgos izdevumus šī persona turpmāk plāno izmantot kā attaisnojumu nodokļu atvieglojumiem.